≡× МЕНЮ

• Гражданское 
• Договорное 
• Жилищное 
• Земельное 
• Недвижимость

§ г. Учет доходов и расходов по договору комиссии. Упрощенная система налогообложения и договор комиссии Комиссионное вознаграждение по договору комиссии при усн

Доходы и расходы

При выполнении поручения заказчика (комитента, принципала, доверителя) посредник (комиссионер, агент, поверенный):

• получает доходы – выручку от оказания посреднической услуги (вознаграждение) (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 249 НК РФ);

• несет расходы (включая входной НДС), связанные с исполнением посреднического договора, которые по условию договора ему не возмещаются (письмо Минфина России от 17 мая 2006 г. № 03-03-04/1/463).

В состав доходов, учитываемых при расчете единого налога, не включайте средства, поступившие посреднику:

• от покупателя в пользу заказчика (при продаже товаров);

• от заказчика в пользу поставщика (при покупке товаров);

• от заказчика в счет возмещения затрат посредника по условиям посреднического договора.

Это следует из подпункта 1 пункта 1.1 статьи 346.15 и подпункта 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Учет доходов и расходов

Если организация платит единый налог с доходов, в налоговую базу включите только сумму посреднического вознаграждения (дополнительной выгоды) (п. 1 ст. 346.18 НК РФ). Однако такой порядок применяется лишь в тех случаях, когда средства, связанные с исполнением сделки, поступают посреднику после заключения посреднического договора. Если посредник получил эти средства до подписания договора, он должен включить их в состав доходов, облагаемых единым налогом. Об этом сказано в письме ФНС России от 19 августа 2011 г. № АС-4-3/13628.

Расходы для целей налогообложения не принимайте (п. 1 ст. 346.14 НК РФ). Скидки, предоставленные покупателям (заказчикам) за счет посреднического вознаграждения, его сумму не уменьшают (письмо Минфина России от 25 мая 2010 г. № 03-11-06/2/80).

Если организация платит единый налог при упрощенке с разницы между доходами и расходами, ведите учет и доходов, и расходов (п. 2 ст. 346.18, ст. 346.24 НК РФ). Расходы, связанные с исполнением посреднического договора, которые по условиям договора не компенсируются заказчиком, уменьшают налоговую базу. В зависимости от вида расходов учтите их по соответствующей статье затрат, предусмотренной для упрощенки. Например, затраты на оплату услуг субкомиссии можно отнести к материальным расходам (письмо УМНС России по г. Москве от 29 июня 2004 г. № 21-09/42913).

В состав расходов, учитываемых при расчете единого налога при упрощенке, не включайте:

• стоимость имущества (включая деньги), переданного посредником заказчику в связи с исполнением обязательств по договору;

• затраты, которые заказчик должен возместить посреднику по условиям договора.

Это предусмотрено пунктом 2 статьи 346.16, пунктом 1 статьи 252 и пунктом 9 статьи 270 Налогового кодекса РФ.

Доходы от реализации посреднических услуг признайте только после оплаты (п. 1 ст. 346.16 НК РФ). То есть в день поступления денег от заказчика на банковский счет или в кассу посредника (если посредник не участвует в расчетах).

Пример отражения доходов посредника в книге учета доходов и расходов. Организация применяет упрощенку и платит единый налог с доходов

ООО «Альфа» применяет упрощенку. Единый налог платит с доходов.

В январе «Альфа» в качестве комиссионера заключила договор комиссии на реализацию партии товаров. «Альфа» не участвует в расчетах (покупатель перечисляет деньги непосредственно продавцу). Цена товаров по договору – 590 000 руб. (включая НДС – 90 000 руб.). Сумма комиссионного вознаграждения – 10 процентов стоимости реализованных товаров, что составляет 59 000 руб.

В январе комитент передал продукцию «Альфе». В феврале «Альфа» отгрузила продукцию в адрес покупателя, покупатель перечислил оплату на счет заказчика. Вознаграждение от заказчика «Альфа» получила 3 марта.

Датой признания дохода является день поступления оплаты за оказанные услуги. В марте доход в сумме 59 000 руб. бухгалтер «Альфы» отразил в .

Расходы признайте в том отчетном периоде, в котором они понесены и оплачены (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Поэтому затраты, которые не компенсирует заказчик, в случае их экономической обоснованности учтите при расчете единого налога упрощенке по мере оплаты. Входной НДС по этим расходам признайте в налоговой базе, после принятия на учет самих расходов и перечисления налога (подп. 8 п. 1 ст. 346.16, подп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Ситуация: нужно ли посреднику на упрощенке учесть дополнительные доходы, полученные при выполнении поручения заказчика на более выгодных условиях, чем предусмотрено в договоре ?

Да, нужно.

Выполняя поручение по договору, посредник, помимо вознаграждения, может получить дополнительный доход (выгоду). Исполнив поручение на более выгодных условиях, чем предусмотрено в договоре, посредник имеет право на половину от такого дохода, если другой порядок не согласован (ст. 992 и 1011 ГК РФ).

При упрощенке доходы формируются в том же порядке, что и при налогообложении прибыли (кассовый метод). При этом отнести дополнительную выгоду, причитающуюся посреднику, к доходам, не учитываемым для целей налогообложения, нельзя. Учитывать подобные доходы необходимо как вознаграждение по договору – такие поступления связаны с реализацией услуг посредника и, значит, формируют его выручку (доход) для целей налогообложения.

Это следует из положений пункта 2 статьи 249, подпункта 9 пункта 1 статьи 251, пункта 1 статьи 346.15 и пункта 2 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ и подтверждается Минфином России в письме от 1 ноября 2013 г. № 03-11-06/2/46735.

Ситуация: когда посреднику на упрощенке признать в доходах посредническое вознаграждение? Посредник участвует в расчетах и удерживает вознаграждение из поступившей в пользу заказчика выручки.

Доход признавайте в момент поступления денежных средств от покупателя.

Посредник и принципал могут договориться о различных вариантах выплаты посреднического вознаграждения. При этом по умолчанию комиссионер или агент, действующий от своего имени, могут удерживать суммы своего вознаграждения из любых средств, поступивших к ним в пользу комитента (принципала) (ст. 997, 1011 ГК РФ). Как другой вариант расчета, посредник может удерживать свое вознаграждение в момент перечисления денег (выручки) заказчику (ст. 407 ГК РФ). В любом случае такая операция представляет собой односторонний зачет взаимных требований. Чтобы произвести его, посредник должен составить и передать заказчику документ, содержащий уведомление о зачете (ст. 410 ГК РФ).

Несмотря на возможность согласования разных условий расчетов с заказчиком, для посредника, применяющего упрощенку, дата признания дохода не зависит ни от момента подписания отчета об оказании посреднических услуг, ни от совершения иных согласованных сторонами действий по исполнению обязательств. Посредник, применяющий упрощенку, должен признавать доходы кассовым методом, то есть на дату фактического поступления денежных средств от покупателя, если в состав этих средств включено его вознаграждение (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 21 ноября 2012 г. № 03-11-06/2/140.

Ситуация: нужно ли организации включить в доходы при расчете единого налога при упрощенке агентское и субагентское вознаграждения? Организация выступает в роли субагента (субкомиссионера) .

Да, нужно, но только субагентское вознаграждение.

Организация, применяющая упрощенку, не учитывает доходы, предусмотренные статьей 251 Налогового кодекса РФ (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ). А в подпункте 9 пункта 1 данной статьи сказано, что в составе доходов агента (комиссионера) не учитываются денежные средства, поступившие ему в связи с исполнением обязательств по агентскому договору. Исключение составляет только . Денежные средства, которые агент по договору передает принципалу, являются доходом принципала. Эта норма распространяется и на стороны субагентского договора. Для субагента агент является принципалом. И агентское вознаграждение, которое необходимо передать агенту на основании договора, считается его доходом. Аналогичное разъяснение дано в письме Минфина России от 22 мая 2007 г. № 03-11-04/2/130.

Ситуация: как посреднику на упрощенке учесть вознаграждение, размер которого заранее неизвестен? Вознаграждение включено в аванс, выдаваемый посреднику для исполнения договора.

Включите в состав доходов всю сумму средств, полученных от заказчика.

Доходом (выручкой) посредника от оказания посреднической услуги является его вознаграждение (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 249 НК РФ).

Доходы при упрощенке признаются кассовым методом, то есть в момент получения оплаты от заказчика (п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Поэтому авансы, полученные в счет предстоящего оказания посреднической услуги, также включаются в состав выручки (п. 1 ст. 346.15, подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ, письма Минфина России от 21 июля 2008 г. № 03-11-04/2/108, от 25 января 2006 г. № 03-11-04/2/15, решение ВАС РФ от 20 января 2006 г. № 4294/05).

В рассматриваемой ситуации сумму посреднического вознаграждения на дату получения оплаты от заказчика определить невозможно. Поэтому всю поступившую сумму посредник должен включить в состав налогооблагаемых доходов. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 28 марта 2011 г. № 03-11-06/2/41.

После того как посреднические услуги будут оказаны (например, на дату утверждения отчета посредника), налоговую базу по единому налогу можно скорректировать. Такой вывод следует из положений пункта 1.1 статьи 346.15 и подпункта 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ. Согласно этим нормам в состав доходов, учитываемых при расчете единого налога при упрощенке, у посредника не включаются средства, поступившие от заказчика в счет возмещения затрат, связанных с исполнением договора.

В момент исполнения договора сумма ранее полученного аванса (включавшая в себя посредническое вознаграждение) перестает быть доходом посредника в полном объеме. Ведь часть поступивших средств была израсходована им для выполнения обязательств по договору. Например, перечислена поставщику товаров, которые посредник приобретает для заказчика. Этот факт позволяет уменьшить доход, ранее отраженный в книге учета доходов и расходов, на сумму документально подтвержденных затрат, которые должны оплачиваться за счет средств заказчика. После корректировки в составе доходов останется только сумма посреднического вознаграждения.

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 30 сентября 2013 г. № 03-11-06/2/40279.

Пример отражения в книге учета доходов и расходов корректировки налоговой базы при исполнении посреднического договора

ООО «Альфа» (агент) заключило посреднический договор с ООО «Торговая фирма "Гермес"» (принципал). По условиям договора «Альфа» должна приобрести для «Гермеса» складское оборудование и обеспечить его доставку на территорию принципала. Общая стоимость договора (с учетом посреднического вознаграждения «Альфы») согласована в размере 800 000 руб. При этом размер агентского вознаграждения определен как разница между согласованной стоимостью договора и фактическими расходами «Альфы» на приобретение и доставку оборудования. Срок исполнения договора – два месяца.

Всю сумму, предусмотренную договором, «Гермес» перечислил «Альфе» 1 марта. Договор был исполнен 25 апреля. Сумма документально подтвержденных расходов, связанных с исполнением договора и отраженных в отчете «Альфы», равна 731 600 руб. Таким образом, сумма агентского вознаграждения составила 68 400 руб.

При расчете авансового платежа по единому налогу за I квартал «Альфа» включила в состав доходов всю сумму средств, поступивших от «Гермеса», – 800 000 руб.

При расчете авансового платежа по единому налогу за I полугодие «Альфа» уменьшила налоговую базу с учетом фактически понесенных расходов, связанных с исполнением посреднического договора.

Поступление аванса и последующую корректировку налоговой базы бухгалтер «Альфы» отразил в книге учета доходов и расходов .

Ситуация: нужно ли посреднику (комиссионеру, агенту, поверенному) при расчете единого налога при упрощенке включить в доходы аванс, полученный от покупателя в пользу заказчика (комитента, принципала, доверителя)? Посредник участвует в расчетах .

Да, нужно.

Организации, применяющие упрощенку, признают доходы кассовым методом, то есть на дату фактического получения денежных средств (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Это правило распространяется и на полученные суммы аванса (п. 1 ст. 346.15, п. 2 ст. 249, подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Поэтому, если посредник, применяющий упрощенку, участвует в расчетах, часть суммы вознаграждения, полученного от покупателя авансом, он должен включить в состав налогооблагаемых доходов. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 21 ноября 2012 г. № 03-11-06/2/140 и от 28 марта 2011 г. № 03-11-06/2/39.

Определить сумму вознаграждения можно расчетным путем. Например, если посреднику полагается 10 процентов от выручки по договору, а в качестве аванса получено 20 процентов выручки, вознаграждение, которое включается в налоговую базу посредника, составит 2 процента поступивших средств.

Наша организация является посредником предоставления интернета, телефонной связи, а также услуг курьерской доставки товаров. Как отразить это бух.проводками между нами и поставщиками, а также между нами и покупателями?

Ответ

Посредник признает выручку на дату принятия отчета (п. 12 ПБУ 9/99), а расходы включает в себестоимость продаж на дату признания выручки (п. 19 ПБУ 10/99).

Доходами комиссионера признаются суммы посреднического вознаграждения и дополнительной выгоды, полученной при исполнении договора комиссии (п. 5 ПБУ 9/99).

Денежные средства, полученные от покупателей за реализованные товары (работы, услуги), доходом комиссионера не являются (п. 3 ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н).

Расходами комиссионера, связанными с исполнением договора комиссии, являются затраты, которые не подлежат возмещению комитентом (п. 5 ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н).

Расчеты с комитентом отражайте на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому целесообразно открыть субсчета:

• «Расчеты с комитентом по возмещению расходов».

Более подробно с порядком учета можно ознакомиться во вложении.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

Статья: Как комиссионеру на УСН вести налоговый и бухгалтерский учет операций по договору комиссии

Не зависимо от того, какие именно действия посредник выполняет для комитента, у комиссионера возникают как доходы, так и расходы. Рассмотрим порядок налогового и бухгалтерского учета этих сумм.

Налоговый учет доходов комиссионера

Сразу определимся, что в облагаемые доходы вы включаете только свое вознаграждение на дату получения денежных средств от комитента или поступления выручки от покупателя (если вы самостоятельно удерживает вознаграждение из выручки).

Дело в том, что при упрощенной системе доходы, перечисленные в НК РФ, не учитываются (). Прочие поступления, полученные в связи с выполнением поручения комитента, в налоговой базе комиссионера не отражаются (). Так, в доходы не включайте имущество (в том числе денежные средства), поступившее:

• в связи с исполнением обязательств по договору (товары, переданные для реализации, денежные средства, полученные от покупателей, и т. д.);
• в счет возмещения затрат, произведенных за комитента, при условии, что вы не отражали их в расходах.

«Упрощенцы» определяют доходы кассовым методом, а значит, полученные авансы отражаются в налоговой базе (). Если вы не участвуете в расчетах, то все просто. Отражайте доходы в день поступления от комитента вознаграждения на расчетный счет или в кассу.

Другое дело, если покупатель оплачивает товар непосредственно вам. Вознаграждение, удержанное из полученных от покупателя денег, до подписания отчета для вас является авансом. Поэтому участвуя в расчетах и получив от покупателя оплату, определите сумму вознаграждения и увеличьте на нее налоговую базу.

Налоговый учет расходов комиссионера

Вы вправе учитывать в налоговой базе затраты по договору комиссии только в том случае, если не получаете компенсации от комитента, ну и, конечно, при выполнении прочих необходимых для принятия расходов условий (п. и ст. 346.16, НК РФ).

Например, по общему правилу невозмещаемыми расходами являются затраты на хранение товаров. Вы вправе их признать в расходах согласно пункта 1 статьи 346.16 НК РФ после оплаты и осуществления ().

Если же в соответствии с законом или условиями посреднического договора комитент возмещает ваши затраты, связанные с исполнением поручения по договору комиссии, то вы не вправе их отразить в налоговой базе при УСН. Дело в том, что такие затраты по сути являются расходами комитента, а не комиссионера.

Продав имущество по цене ниже установленной в договоре, в некоторых случаях вы должны возместить комитенту разницу. К сожалению, учесть в расходах выплаченные суммы вы не сможете. Такие затраты не указаны в статьи 346.16 НК РФ.

Пример учета доходов и расходов комиссионера

По договору комиссии ООО «Звезда», применяющее упрощенную систему с объектом налогообложения доходы минус расходы, в качестве комиссионера получило 45 стеллажей для реализации по минимальной цене 4720 руб. (в том числе НДС – 720 руб.). Комитент возмещает все затраты, связанные с продажей товара, кроме затрат на хранение. ООО «Звезда» участвует в расчетах. Его вознаграждение составляет 10% стоимости реализованных товаров.

Общество понесло следующие затраты по договору:

• на хранение – 8260 руб. (в том числе НДС – 1260 руб.);
• на доставку товара – 3068 руб. (в том числе НДС – 468 руб.).

Плата за весь период хранения перечислена 10 декабря года, а акт об оказании услуг подписан 16 декабря.

Товар был реализован, а деньги получены на расчетный счет ООО «Звезда»:

• 10 декабря – 47 200 руб. (в том числе НДС – 7200 руб.) за 10 стеллажей;
• 12 декабря – 70 800 руб. (в том числе НДС – 10 800 руб.) за 15 стеллажей;
• 15 декабря – 94 400 руб. (в том числе НДС – 14 400 руб.) за 20 стеллажей.

Всего – 212 400 руб. (в том числе НДС – 32 400 руб.).

ООО «Звезда», удержав вознаграждение и стоимость перевозки товара, что составило 24 308 руб. (212 400 руб. × 10% + 3068 руб.), 16 декабря перечислило деньги комитенту. В тот же день отчет комиссионера был подписан сторонами. Отразим указанные операции в налоговом учете ООО «Звезда».

Затраты, понесенные комиссионером в связи с исполнением поручения и возмещенные комитентом, являются расходами комитента. Поэтому комиссионер не имеет права отражать в налоговой базе транспортные расходы в сумме 3068 руб. А вот стоимость хранения товара комиссионер вправе включить в налоговую базу при УСН. Поэтому 16 декабря после оплаты и подписания документов ООО «Звезда» сможет учесть:

• затраты на хранение товара без НДС в сумме 7000 руб. (8260 руб. – 1260 руб.) согласно пункта 1 статьи 346.16 НК РФ;
• НДС со стоимости услуг в сумме 1260 руб. согласно пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Расходами комиссионера, связанными с исполнением договора комиссии, являются затраты, которые не подлежат возмещению комитентом ( ПБУ 10/99, утвержденного ). В противном случае у комиссионера не происходит выбытие активов, которое приводило бы к уменьшению экономических выгод (). Соответственно, при получении от комитента денежных средств в счет возмещения затрат по договору комиссии в учете комиссионера доход не образуется ().

Комиссионер признает выручку на дату принятия отчета комитентом (), а расходы включает в себестоимость продаж на дату признания выручки ().

Расчеты с комитентом отражайте на «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому целесообразно открыть субсчета:

• «Расчеты с комитентом за реализованные товары (работы, услуги)»;
• «Расчеты с комитентом по вознаграждению»;
• «Расчеты с комитентом по возмещению расходов». *

Получение и продажу товара отразите проводками:

Дебет 004

– получены материальные ценности от комитента;

Кредит 004

– списаны с учета материальные ценности, реализованные по договору комиссии.

На дату утверждения отчета:

На дату поступления средств от комитента:

Дебет 50 (51) Кредит 76 субсчет «Расчеты с комитентом по вознаграждению»

– получена от заказчика сумма вознаграждения;

Дебет 50 (51) Кредит 76 субсчет «Расчеты с комитентом по возмещению расходов»

– получена от комитента сумма возмещаемых расходов.

Если комиссионер не участвует в расчетах, в бухгалтерском учете операции, связанные с исполнением договора комиссии, отражаются следующими проводками.

На дату реализации товаров комиссионером:

Дебет 62 Кредит 76 субсчет «Расчеты с комитентом за реализованные товары (работы, услуги)»

– отражена реализация товаров (работ, услуг) покупателю.

На дату поступления оплаты от покупателя:

Дебет 50 (51) Кредит 62

– отражена оплата покупателем товаров (работ, услуг).

На дату утверждения отчета комиссионера:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом по вознаграждению» Кредит 90-1

– отражена сумма посреднического вознаграждения;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом по возмещению расходов» Кредит 60 (76)

– отражена сумма расходов, подлежащих возмещению комитентом.

На дату перечисления оплаты комитенту:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом за реализованные товары (работы, услуги)» Кредит 50 (51)

– перечислены комитенту денежные средства, полученные от покупателя (за вычетом удержанного вознаграждения с учетом дополнительной выгоды и возмещаемых расходов по договору);

Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом за реализованные товары (работы, услуги)» Кредит 76 субсчет «Расчеты с комитентом по вознаграждению»

– зачтена сумма посреднического вознаграждения в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги);

Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом за реализованные товары (работы, услуги)» Кредит 76 субсчет «Расчеты с комитентом по возмещению расходов»

– зачтена сумма возмещаемых расходов в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги).

Бухгалтерский учет покупки ценностей для комитента

Если материальные ценности отгружаются поставщиком на склад комитента, в учете комиссионера они не отражаются. Если материальные ценности отгружаются поставщиком на склад комиссионера, комиссионер учитывает их за балансом по цене, согласованной с комитентом. Для этого предназначен «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Денежные средства, поступившие от комитента и предназначенные для приобретения товара в рамках договора комиссии, доходами комиссионера не признаются ( ПБУ 9/99, утвержденного ).

Затраты, связанные с исполнением поручения и подлежащие возмещению комитентом, расходами комиссионера не признаются. В этом случае у комиссионера не происходит выбытие активов, которое приводило бы к уменьшению экономических выгод ( ПБУ 10/99, утвержденного ). Соответственно, при поступлении от комитента денежных средств в возмещение этих затрат в учете комиссионера доход не образуется (

• «Расчеты с комитентом за приобретенные товары (работы, услуги)»;
• «Расчеты с комитентом по возмещению расходов»;
• «Расчеты с комитентом по вознаграждению».

В бухгалтерском учете комиссионера операции, связанные с приобретением товаров (работ, услуг) по договору комиссии, отражаются следующими проводками.

Если комиссионер участвует в расчетах:

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с комитентом за приобретенные товары (работы, услуги)»

– получены денежные средства от комитента на приобретение товаров (работ, услуг);

Дебет 002

Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом за приобретенные товары (работы, услуги)» Кредит 60

– отражена задолженность перед поставщиком, подлежащая погашению комитентом;

Дебет 60 Кредит 51

– оплачены товары (работы, услуги), приобретенные для комитента;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом по возмещению расходов» Кредит 60 (76)

Дебет 60 (76) Кредит 51

Кредит 002

Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом по вознаграждению» Кредит 90-1

Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом за приобретенные товары (работы, услуги) Кредит 76 субсчет «Расчеты с комитентом по вознаграждению»

– удержана сумма вознаграждения из средств, полученных от комитента (если комиссионер самостоятельно удерживает вознаграждение);

– получено посредническое вознаграждение от комитента (если комитент выплачивает вознаграждение после исполнения поручения);

Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом за приобретенные товары (работы, услуги) Кредит 76 субсчет «Расчеты с комитентом по возмещению расходов»

– зачтены расходы, подлежащие возмещению комитентом (если зачет предусмотрен условиями договора);

Если комиссионер не участвует в расчетах:

Дебет 002

– приняты к учету материальные ценности, приобретенные для комитента (если имущество приходуется на склад комиссионера);

Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом по возмещению расходов» Кредит 60 (76)

– отражена задолженность комитента по возмещению расходов, связанных с исполнением поручения;

Дебет 60 (76) Кредит 51

– оплачены расходы, связанные с исполнением поручения;

Кредит 002

– списаны с учета материальные ценности, переданные комитенту;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом по вознаграждению» Кредит 90-1

– отражена сумма вознаграждения за посреднические услуги;

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с комитентом по вознаграждению»

– получено посредническое вознаграждение от комитента;

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с комитентом по возмещению расходов»

– возмещены комитентом расходы, связанные с исполнением поручения.

Правовая электронная энциклопедия «Упрощенка»

* Так выделена часть материала, которая поможет Вам принять правильное решение.

При упрощенке моментом признания доходов считается день поступления денежных средств на банковский счет или в кассу (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Из буквального толкования этой нормы следует, что включить полученную выручку в состав доходов заказчик (комитент, принципал, доверитель) должен на дату зачисления денег на его банковский счет (в его кассу). Однако по гражданскому законодательству средства, полученные посредником в качестве оплаты за реализованные товары, принадлежат заказчику (п. 1 ст. 996, п. 1 ст. 971, ст. 1011 ГК РФ). Следовательно, у заказчика, который применяет упрощенку, доход возникнет в момент поступления денег на банковский счет или в кассу посредника. При этом вопрос об определении суммы дохода, подлежащего налогообложению, является неоднозначным.

Законодательство не обязывает посредника уведомлять заказчика о поступлении денег в оплату реализуемых товаров. Поэтому пропишите это условие в посредническом договоре. Например, укажите: «В обязанности комиссионера входит уведомление комитента о факте поступления выручки от реализации (или аванса от третьих лиц) в пользу комитента в течение трех дней. За каждый день просрочки уведомления комитента установлена неустойка в размере 1/300 учетной ставки Банка России от суммы полученной выручки (или аванса от третьих лиц) на дату ее поступления к комиссионеру».

Чем реализация товара по договору комиссии может быть выгодна? Кому и в каких случаях имеет смысл ее выбирать? Как оформить комиссию правильно и к обоюдному удовольствию сторон? Как осуществляется комиссионная схема торговли , если договор комиссии заключают между собой организации, применяющие разные режимы налогообложения? На эти и другие вопросы мы ответим в нашей статье.

Вести торговлю комиссионными товарами удобно в сервисе МойСклад. В нем можно принимать товары на реализацию с договором комиссии, вести по ним учет, автоматически формировать отчет комитенту после продажи, смотреть прибыльность, оформлять возврат, если товар не продается. Зарегистрируйтесь и попробуйте прямо сейчас: это бесплатно!

Преимущества торговли по договору комиссии

Если вы занимаетесь розничной торговлей и нашли поставщика, который согласен отдавать вам товар на реализацию по договору комиссии, вам повезло. И особенно повезло, если вы только входите в бизнес. Закон разрешает отдать деньги за товар, оформленный по договору комиссии, уже после его продажи. То есть, комиссионная схема торговли позволяет вам начать работать без больших вложений и без особенных рисков.

Если же вы производите товар или закупаете его в больших количествах для последующей розничной реализации в разных точках, то комиссионная схема торговли для вас тоже может быть выгодна. Как минимум это позволит увеличить рынок сбыта. Какой-нибудь маленький магазинчик, находящийся в таком месте, где вы сами работать бы не стали, может бойко распродать товар, который в традиционных точках у вас не расходится. При этом покупку партии такого товара магазин может не потянуть, а вот на комиссию возьмет с удовольствием.

Комиссионная схема торговли выгодна еще и потому, что при ней проще оформить возврат товара, чем в рамках договора купли-продажи. Если товар был приобретен по схеме «купля-продажа», то, чтобы вернуть его из магазина обратно поставщику, необходимо проводить обратную реализацию. Это создает проблемы в плане налогообложения - когда один из участников сделки не платит НДС, второй теряет деньги, так как не может принять НДС к вычету. Если же поставка товара оформлена по договору комиссии, этой проблемы не возникает. Посредник просто списывает товар с забалансового учета и возвращает поставщику. Впрочем, при возврате товара, взятого на комиссию, есть некоторые тонкости, и к ним мы в этом материале еще вернемся.

Как оформляется комиссионная торговля

В упрощенном виде эта схема выглядит так. Поставщик (комитент) отдает свой товар на реализацию посреднику (комиссионеру). При этом право собственности на товар к последнему не переходит. Комиссионер продает товар покупателю, действуя от своего имени, но за счет комитента. Как только товар продан, комитент перестает быть его собственником. Комиссионер отчитывается перед поставщиком, отдает ему выручку за товар и получает свое вознаграждение.

Итак, как оформить комиссию правильно? Допустим, некая компания собирается отдать на реализацию товар в магазин. Первым делом поставщик и магазин составляют договор комиссии, в котором прописывается, кто из них комиссионер, кто комитент, а также указывается, что первый от лица второго будет продавать товары за вознаграждение. Размер вознаграждения тоже лучше прописать в договоре. Это может быть как фиксированная сумма с каждого проданного товара, так и определенный процент с продаж. Закон, а именно, 51 статья Гражданского кодекса РФ, обязывает комиссионера отчитываться перед комитентом о продажах. Сроки предоставления отчета не регламентируются, но их тоже лучше прописать заранее. Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или быть бессрочным. Указывать ли территорию его исполнения, тоже решают сами предприниматели. Образец договора комиссии можно скачать в нашей библиотеке форм документов.

Договор комиссии заключен. Что дальше? Дальше товар передается в магазин, что сопровождается актом приема-передачи товара на комиссию и накладной ТОРГ-12. Образец акта приема-передачи , а также накладной , вы можете скачать на нашем сайте. Акт приема-передачи товара на комиссию необходим в том случае, если это прописано в договоре. Если же такого условия нет, то достаточно накладной.

Партия товара благополучно прибыла в магазин, и комиссионер начинает продавать. По закону продажа товара должна начаться не позднее, чем на следующий день после его приема. После того как определенное количество реализовано, либо прошел отчетный период, указанный в договоре, магазин составляет отчет комиссионера. В нем указывается, сколько единиц товара было продано, по какой цене и какова сумма вознаграждения. Как мы уже писали выше, сроки предоставления отчета лучше прописать в договоре, хотя по закону это не обязательно. Можно договориться предоставлять его каждую неделю или каждый месяц. Образец отчета комиссионера есть у нас на сайте .

Помимо отчета рекомендуется составить и подписать акт об оказании услуг между сторонами. Ведь, совершая сделки от лица комитента, комиссионер оказывает ему услугу. Об этом и составляется документ. Сумма в акте - это сумма вознаграждения комиссионера за отчетный период.

Вместе с отчетом посредник передает поставщику вырученные деньги и удерживает свою комиссию. Возможен и другой вариант, когда комитент забирает все вырученные деньги и только потом перечисляет вознаграждение комиссионеру. Далее сотрудничество продолжается или заканчивается.

Если комитента чем-то не устраивает отчет комиссионера, то сообщить об этом он должен в течение 30 дней с момента получения документа. Впрочем, этот срок можно изменить с помощью предварительного соглашения сторон.

Автоматизация очень упрощает процесс комиссионной торговли. Сервис МойСклад предлагает оптимальное решение и для комитента, и для комиссионера. В самой системе можно создать договор комиссии, учесть отгрузку и приемку товара, зафиксировать продажи комиссионных товаров, а также автоматически сформировать отчеты комиссионера. При этом во всех созданных формах и отчетах мгновенно считается выручка за проданный товар, вознаграждение комиссионера, НДС и другие необходимые суммы.

Теперь посмотрим, что говорит нам закон об особенных случаях.

Комиссионная торговля: особые случаи

Комиссионер продал товар дороже или дешевле, чем предполагалось

Допустим, товары расходились настолько хорошо, что магазин принял решение поднять на них цены. В этом случае комиссионеру удалось получить дополнительную выгоду, которую по закону он должен поровну разделить с комитентом. Если, конечно, иные условия не предусмотрены в договоре. И тут нужно обратить внимание на одну важную деталь, касающуюся оформления и выплаты этих денег. Согласно письму Минфина России от 5 июня 2008 г. № 03-03-06/1/347, прежде, чем часть прибыли будет выплачена комиссионеру, комитент должен отобразить всю эту сумму в доходах, которые облагаются налогом на прибыль. И лишь после этого начислить причитающееся комиссионеру.

Если же товары по какой-то причине не расходились по оговоренной цене, и магазин ее снизил, то тут возможно два варианта развития событий.

1. Магазин доказал комитенту, что у него не было возможности продать товар дороже, и этот ход предотвратил еще большие потери. В этом случае от комиссионера не потребуется возвращать разницу.
2. Магазину не удалось доказать, что снижение цены оказалось необходимым шагом. Тогда, увы, комиссионеру придется возместить поставщику убыток.

Кстати, в договоре комиссии не возбраняется прописать и эти случаи. Кроме того, в него можно добавить условия, что, прежде, чем менять цены, комиссионер должен спросить разрешения у комитента.

Договор не был исполнен

Допустим, часть товара, который комитент поставил в магазин, оказалась бракованной, либо оговоренное количество товара не было поставлено, или по какой-то другой причине договор комиссии не может быть исполнен по вине поставщика. В этом случае закон предписывает комитенту все равно выплатить комиссионеру вознаграждение, а также возместить расходы. Если же договор комиссии не может быть исполнен по вине магазина, то, в свою очередь, он должен будет возместить ущерб комитенту.

Субкомиссия

Представим, что магазин нашел еще одну выгодную точку сбыта товара, которая управляется другой компанией. В этом случае он вправе заключить с данной компанией договор субкомиссии. Тогда комиссионер отвечает за действия субкомиссионера перед своим комитентом, а для второго магазина сам становится комитентом. И несколько важных замечаний. Субкомиссия возможна, если иное не оговорено в договоре комиссии. При этом комитент не вправе вступать в отношения с субкомиссионером, если, опять же, иное не предусмотрено соглашением сторон.

Комиссионер не продал за отчетный период ни одного товара

Если весь товар так и остался на складах и полках магазина, магазин вправе вернуть их комитенту. Возврат товара, как и его получение, оформляется накладной ТОРГ-12.

Значительно облегчить оформление возврата товара от комиссионера комитенту поможет сервис для управления торговлей МойСклад . В системе есть специальные формы, в которых регистрируется возврат, и введенные данные автоматически переходят во все отчеты, которые имеют отношение к исполнению договора комиссии.

Возврат товара комиссионеру от покупателя

Допустим, что вернуть товар хочет по каким-то причинам розничный покупатель.

Учитывая, что, продавая товар клиенту, комиссионер от своего имени заключал с ним договор купли-продажи , то и отказ от этой сделки оформляет он.

Если покупатель возвращает товар из-за обнаруженных недостатков, ответственность за них необходимо распределить между комиссионером и комитентом. Если товар был поврежден по вине магазина, то расходы покупателю возмещает он. А если выяснится, что виноват поставщик, комиссионер будет иметь право на возмещение расходов и вознаграждение.

Товар может быть возвращен до того, как отчет комиссионера подписан сторонами, или после. В первом случае посредник делает в отчете запись на сумму возврата со знаком минус. Во втором - оптовый покупатель, возвращая товар, оформляет накладную на имя комиссионера. Если же конечный покупатель - розничный, то он должен написать заявление о возврате товара. После этого комиссионер возвращает товар комитенту, сопровождая возвратной накладной на его имя, а также счетом-фактурой. На основании этих документов комитент сможет уменьшить свой НДС к оплате.

Счета-фактуры при комиссионной торговле

Счета-фактуры при комиссионной торговле в розницу

В нашем примере, где комиссионером является магазин, последний не выставляет покупателям счета-фактуры, поскольку при розничной торговле этот документ заменяет кассовый чек с выделенной отдельной строкой суммой НДС. Комитент также не выставляет комиссионеру счета-фактуры. Но при этом магазин выставляет комитенту счет-фактуру на сумму своего вознаграждения по результатам отчетного периода.

Закон не обязывает наш розничный магазин, торгующий по договору комиссии, вести журнал учета счетов-фактур.

Показатели контрольных лент ККТ (только показатели, не сами ленты), а также копии лент, передаются комитенту вместе с отчетом комиссионера, и уже комитент регистрирует их в своей книге продаж, чтобы начислить НДС со стоимости реализованных товаров.

При этом если магазин, помимо товаров комитента, продает также и собственные товары, то учет по этим товарам должен быть раздельным. С помощью программы для торговли МойСклад вы легко выполните это требование. Программа показывает комиссионеру, сколько у него собственных товаров, а сколько товаров, полученных по договору комиссии. Комитент же видит в системе, сколько его товара на реализации и у кого.

Счета-фактуры при оптовой комиссионной торговле

Теперь рассмотрим ситуацию, когда комиссионер продает по поручению комитента товары оптом, и оба являются плательщиками НДС. В этом случае счета-фактуры являются для них обязательными документами учета.

Поскольку по условиям договора комиссионер совершает сделки с третьими лицами от своего имени, то и все счета-фактуры он выписывает также от своего имени. Номер документу присваивается в соответствии с хронологией комиссионера. Счет необходимо выписать в двух экземплярах. Один нужно передать покупателю, второй - подшить в журнал учета выставленных счетов-фактур. При этом фактуру на продажу комиссионных товаров не нужно регистрировать в книге продаж комиссионера.

А комитент выставляет и заносит в свою книгу продаж счет-фактуру на имя комиссионера уже с нумерацией в соответствии со своей хронологией. В книге покупок посредника этот документ не регистрируется.

При этом показатели счета, который комиссионер выставляет покупателю, отражаются в счете-фактуре, который выставляет и регистрирует в своей книге продаж поставщик. Комитент также должен выписать два экземпляра - один передать комиссионеру, а второй сохранить у себя в журнале регистрации выданных счетов-фактур.

Документ, полученный от комитента, комиссионер подшивает в журнал учета полученных счетов-фактур.

На основании подписанных отчета и соответствующего акта на сумму своего вознаграждения за отчетный период комиссионер выставляет комитенту отдельный счет-фактуру. Этот документ регистрируется у комиссионера в книге продаж, а у комитента - в книге покупок.

Если комиссионер реализует покупателю товары поставщика одновременно с собственными товарами, то покупателю можно выставить единый счет-фактуру на указанные товары.

Более подробно о выставлении счетов-фактур при комиссионной торговле можно узнать из письма МНС России от 21.05.01 № ВГ-6-03/404.

Комиссионер на УСН - комитент на УСН

Если договор комиссии заключили компании, каждая из которых применяет упрощенный режим налогообложения (УСН), то комиссионеру при возникновении вопросов о том, как считать налоги, необходимо обратиться к 251 статье Налогового кодекса РФ. В ней прямо говорится, что при определении налоговой базы комиссионера не учитываются как доходы имущество и денежные средства, поступившие к нему в связи с исполнением обязательств по договору комиссии. Не учитываются также доходы, поступившие в счет возмещения затрат, произведенных за комитента. То есть, доходом считается только комиссионное вознаграждение. Соответственно, выручка за проданный товар не учитывается как доход. Если комитент на УСН компенсирует комиссионеру на УСН какие-либо расходы, эти деньги также налогом не облагаются.

Датой получения доходов у посредника-«упрощенца» признается дата поступления на его счет вознаграждения от комитента. Если же комиссионер по условиям договора удерживает свое вознаграждение из средств, полученных от покупателей, то датой получение дохода считается день поступления денег в кассу. При этом неважно, что отчет может быть еще не подписан, поскольку к доходам компаний на УСН относятся также и авансы.

Расходы же признаются только после их фактической оплаты. Причем те расходы, которые по закону возмещает комитент (например, на аренду склада, где хранится товар), расходами у комиссионера не считаются.

Что же касается комитента, то согласно письму Минфина №03-11-11/16941 от 15.05.2013 его доходом признается вся сумма, полученная от реализации товаров, включая комиссионное вознаграждение. Да, в схеме «комиссионер на УСН - комитент на УСН» вознаграждение, которое выплачивает комитент, увы, нельзя отнести к его расходам, и налог с него придется уплатить. Но! В случае, если комиссионер удерживает свою комиссию до передачи денежных средств комитенту, доход будет законно равен сумме, которая фактически поступила на счет поставщика. А значит, если компания-комитент на УСН, то в договоре лучше прописывать именно такой вариант.

Днем получения дохода признается момент поступления средств на расчетный счет или в кассу поставщика.

Комитент на УСН не обязан выставлять на свои товары счет-фактуру, т.к. обязанность по составлению этого документа возлагается только на плательщика НДС.

Комиссионер на УСН - комитент на ОСНО

Если комиссионер торгует оптом и при этом является «упрощенцем», а комитент работает на общей системе налогообложения, то посреднику придется выписывать счета-фактуры. Дело в том, что фактически продавцом перед третьими лицами является комитент на ОСНО, а не комиссионер на УСН, поэтому посредник должен исчислять за поставщика налог на добавленную стоимость и предъявлять счет-фактуру покупателю. Схема - такая же, о какой мы писали выше. Комиссионер делает два экземпляра документа, один из которых выставляет покупателю, а второй подшивает в журнал учета выставленных счетов-фактур, не регистрируя его в книге продаж. Показатели этих документов отражаются в фактурах, которые комитент выписывает комиссионеру и регистрирует в своей книге продаж.

И напомним, что при розничной торговле счет-фактуру заменяет кассовый чек с выделенной отдельной строкой суммой НДС.

Поступившую выручку поставщик отражает на основании полученного отчета. Поэтому в случае, когда комиссионер на УСН, а комитент на ОСНО, в договоре важно отразить порядок и сроки его предоставления. Если он поступит позже установленного срока, то поставщик все равно должен будет вовремя уплатить НДС.

Счет-фактуру на комиссионное вознаграждение посредник комитенту не выставляет, так как вознаграждение комиссионера на «упрощенке» НДС не облагается.

В обратной же ситуации, когда комитент на УСН, а комиссионер на ОСНО, посредник не должен выставлять покупателям счет-фактуру, т.к. продавцом по факту является поставщик, а он освобожден от НДС.

Эта статья адресована агентам и комиссионерам на УСН, которые приобретают у поставщиков на ОСН товары, работы, услуги для клиентов на ОСН. Из этой статьи вы узнаете почему в 2015 году такому посреднику может потребоваться поменять схему работы, и как ему оформлять договоры, первичные документы и отчитываться в налоговую инспекцию.

1. Как было

Во многих видах бизнеса поставщики товаров, работ, услуг предпочитают работать с небольшим количеством профессиональных посредников. При этом часто между поставщиком и посредником заключался агентский (либо комиссионный) договор, в котором посредник совершает сделки с покупателями действуя в качестве агента (либо комиссионера) поставщика. В более сложных случаях посредник мог привлекать субагента. Агент, либо субагент, в свою очередь, заключал от своего имени с покупателем договор купли-продажи товара, либо возмездного оказания услуг.

На практике в описанной схеме поставщиком и посредником могли не в полной мере соблюдаться довольно жесткие требования действующих правил заполнения счетов-фактур. Последние, напомним, требуют практически зеркального соответствия между собой реквизитов счетов-фактур, выставленных поставщиков посреднику (с одной стороны) и счетов-фактур, перевыставленных посредником покупателю (с другой стороны).

На практике счета-фактуры, выставленные поставщиком посреднику и перевыставленные посредником покупателю могли незначительно отличаться между собой по некоторым реквизитам как в силу технических ошибок, так и в силу требований бизнеса. Данный факт не представлял большой проблемы, поскольку в ранее применяемой налоговыми органами системе контроля НДС такие отличия между счетами-фактурами были некритичны. В редких случаях, когда такие отличия вызывали вопросы у сотрудников налоговых органов, вопросы снимались предоставлением в налоговую инспекцию пояснений по выявленным расхождениям. Таким образом, до 2015г. требования правил заполнения счетов-фактур «спали», а их жесткость компенсировалась необязательностью их выполнения.

2. Новая схема контроля НДС

Многие уже слышали, что с 1 квартала 2015 года ужесточился контроль за НДС. Суть новой системы контроля сводится к тому, что налоговые органы намерены контролировать всю цепочку перепродажи товаров, работ, услуг автоматически (силами роботов, а не людей) сплошным методом в текущем режиме с помощью единой базы данных всех счетов-фактур в масштабах всей страны. Очевидно, что робот не знает усталости и не закрывает глаза на некритичные ошибки, поэтому есть риск, что новая система контроля НДС «разбудит» те требования правил заполнения счетов-фактур, которые ранее считались «спящими». При этом посредник и продавец получат из налоговой инспекции автоматически сформированные требования пояснить все существующие расхождения между их счетами-фактурами. И если посреднику и поставщику не хватит ресурсов, либо аргументов чтобы пояснить все расхождения, покупателю на ОСН будет отказано в вычете НДС и он заплатит больше денег в бюджет.

3. Последствия для посредников на УСН

Узнав о новой системе контроля НДС многие сочли разумным отказаться от агентских и комиссионных договоров и перейти на работу друг с другом по схеме перепродажи по договорам купли-продажи товаров, либо возмездного оказания услуг. В этом случае посредник просто закупает товары, либо услуги у поставщика и перепродает их покупателю. При этом не требуется «зеркального» соответствия между собой счетов-фактур выставленных поставщиком посреднику и посредником – покупателем и, как следствие, посреднику не требуется раскрывать поставщику своих покупателей.

Однако такое решение подойдет не всем. Если посредник не является налогоплательщиком НДС (применяет УСН), то для покупателя на ОСН стоимость товаров и услуг в схеме перепродажи возрастет на сумму НДС по сравнению со схемой работы по агентскому, либо комиссионному договору.

Чтобы избежать данной проблемы посредник может перейти на применение ОСН. Однако применение ОСН существенно повышает для посредника дополнительные административные и, возможно, налоговые издержки. В условиях экономического кризиса, когда посредники работают на предельно низкой марже, такие дополнительные издержки могут быть неприемлемы.

Что же делать посреднику на УСН если

• поставщик предлагает закупать у него товары, работы, услуги по договорам купли-продажи товаров (либо возмездного оказания услуг), и
• покупатель применяет ОСН и желает возмещать из бюджета НДС со стоимости товаров, работ, услуг, и
• посредник не готов перейти на применение ОСН?

4. Возможное решение: посредник – агент покупателя

Посредник удовлетворит пожелания поставщика и покупателя и останется на УСН, если заключит агентский, либо комиссионный договор с покупателем. При этом посредник будет закупать товары, работы, услуги у поставщика по договору купли-продажи товаров (либо возмездного оказания услуг) действуя от своего имени в качестве агента (либо комиссионера) покупателя.

В этом случае посредник будет получать от поставщика счета-фактуры на товары, работы, услуги, приобретенные посредником для покупателя и перевыставлять покупателю указанные счета-фактуры от своего имени. В этом требовании для посредника нет ничего нового и сложного, если посредник ранее уже перевыставлял покупателям счета-фактуры работая в качестве агента, либо комиссионера поставщика.

По сравнению с работой посредника в качестве перепродавца (если посредник закупает товары, либо услуги у поставщика и перепродает их покупателю) новая схема работы проще для посредника, поскольку позволяет посреднику не превышать лимит выручки для применения УСН.

По сравнению с работой посредника в качестве агента, либо комиссионера поставщика новая схема работы будет безопаснее и проще для посредника, поскольку от посредника не потребуется раскрывать поставщику своих покупателей. Для поставщика новая схема работы также безопаснее и проще, поскольку он будет выставлять счета-фактуры на посредника (своего непосредственного контрагента), и поставщику нет необходимости собирать и выверять реквизиты множества покупателей, с которыми работает посредник.

5. Как в новой схеме посреднику получать вознаграждение

Если ранее посредник работал в качестве агента, либо комиссионера поставщика и получал агентское (комиссионное) вознаграждение от поставщика, а не от покупателя, то в новой схеме работы посредник может продолжать получать вознаграждение от поставщика практически на прежних коммерческих условиях. Поскольку в новой схеме работы посредник приобретает у продавца товары по договору купли-продажи, либо услуги по договору возмездного оказания услуг, то оформить такое вознаграждение можно путем предоставления посреднику так называемой ретроскидки (или премии) за объем покупок товаров, работ, услуг посредником у продавца за определенный отчетный период.

По договоренности с продавцом такие ретроскидки (премии) могут либо уменьшать стоимость реализованных продавцом товаров, работ, услуг (и НДС по ним), либо не уменьшать. В последнем случае ретроскидки (премии) будут проще в оформлении.

6. Как обосновать отсутствие вознаграждения от покупателя

В новой схеме посредник заключит агентский, либо комиссионный договор с покупателем. Формально такой договор считается возмездным, то есть дает посреднику право на получение вознаграждения с покупателя. Однако в рассматриваемом случае посредник уже получает вознаграждение от продавца в виде ретроскидки (или премии) и на вознаграждение от покупателя посредник не рассчитывает.

В то же время покупатель может чувствовать себя не комфортно имея с посредником формально возмездный договор без какого либо вознаграждения, поскольку теоретически налоговые органы могут попытаться расчетным путем определить некую выгоду покупателя по такому договору и попытаться обложить ее налогом.

Данный вопрос легко снимается указанием в договоре с покупателем вознаграждения посредника в номинальной сумме, например 1 рубль за отчетный период. При этом стоит дополнительно указать в договоре, что начисление и оплата вознаграждения происходит при условии достижения совокупной суммы вознаграждения по договору некоторой крупной величины, например 1 тыс. руб. В итоге фактически вознаграждение платить не нужно, при этом повода для налоговых претензий нет. Такое решение давно применятся на рынке, например, туристическими агентствами и туроператорами.

7. Разбор примера работы по новой схеме

В связи с усложнившимися условиями работы с НДС, предлагаем сменить угол зрения. Если раньше Посредник заключал посреднический договор с крупным поставщиком, то теперь возможно заключить посреднический договор с клиентом. При этом посредник действует за счет и в интересах клиента и заключает договор с крупным поставщиком от своего лица. Тогда реальный Покупатель будет получать документы с НДС на всю сумму, потраченную им на товары и услуги с наименьшими рисками (Посредник будет зеркально перевыставлять документы). А вознаграждение Посредник будет получать от Поставщика, с которым будет заключен отдельный договор на выплату премии (или ретро-бонусов), которые не облагаются НДС. Условием получения этой премии могут стать, к примеру, выполнение общего объема заказанных у крупного поставщика услуг и размер премии может быть не привязан к конкретному Покупателю (Комитенту). В таком случае все стороны остаются при своих интересах. Покупатель берет НДС к возмещению по всем своим затратам, Поставщик не теряет клиентов, а Посредник получает вознаграждение от Поставщика в виде бонусов, необлагаемых НДС (а для Посредника НДС и не нужен – он же на упрощенке!). Не стоит забывать, что одним из существенных условий посреднических договоров является порядок расчета и порядок выплаты вознаграждения посредника. При новой схеме возможно назначение вознаграждения для Посредника, получаемого от Покупателя (Комитента), в виде фиксированной суммы – к примеру, 50 рублей в год или 1 руб. в месяц. Так, например, делают туристические агентства и туроператоры.

Рассмотрим новую схему работы на примере.

Пример:

Агентство (УСН) «А» является посредником между крупным поставщик услуг (ОСН) «П» и двумя клиентами-покупателями (ОСН) – «К1» и «К2».

До апреля 2015г. агентство работало с продавцом по «старому» комиссионному договору, а с покупателями – по «старому» договору возмездного оказания услуг.

С апреля 2015г. агентство перешло на работу с продавцом «П» по «новому» договору возмездного оказания услуг, а с покупателями «К1» и «К2» – по «новому» комиссионному договору, при этом продавец «П» выставляет агентству на услуги один счет-фактуру и акт за месяц, а агентство перевыставляет от своего имени счета-фактуры и акты на услуги каждому клиенту-покупателю отдельно.

Агентство «А» получает вознаграждение от поставщика «П» в виде ретроскидки (премии) за объем покупок, не изменяющей стоимость реализованных поставщиком «П» услуг (и НДС по ним). Сумма ретроскидки (премии) за апрель 2015г. составила 40 руб.

Отношения с покупателем «К1»:

Услуги покупателю «К1» оказываются на условиях предоплаты.

Декабрь 2014 – покупатель «К1» перечислил агентству аванс 1180 руб., в т.ч. НДС 180 руб., а агентство перечислило этот аванс продавцу. Продавец (комитент) выставил агентству (комиссионеру) счет-фактуру на аванс, агентство перевыставило счет-фактуру на аванс покупателю «К1»

Январь 2015 – реализация 100руб., кроме того НДС 18 руб. итого 118 руб.

1 апреля 2015 на основании письма, полученного от покупателя, покупатель «К1» и агентство «А» переносят сальдо перечисленного аванса на новый комиссионный договор между ними. (В качестве альтернативы Агентство могло вернуть аванс Покупателю денежными средствами, но в данном случае стороны договорились перенести аванс на новый договор).

Апрель 2015 – реализация 200руб., кроме того НДС 36 руб. итого 236 руб.

На конец 2 квартала 2015 сальдо аванса, не зачтенного реализацией, составляет 700 руб., кроме того НДС 126 руб. Если ранее покупатель «К1» предъявил НДС по этому авансу к вычету, то в конце 2 квартала (в июне) покупатель начисляет НДС в бюджет на сальдо аванса. Это происходит потому, что договор на оказание услуг расторгнут. В соответствии с пп.3 п.3 ст 170 Налогового кодекса покупатель «К1» обязан восстановить ранее принятый к вычету НДС при расторжении или изменении предмета договора.

Отношения с покупателем «К2»:

Услуги покупателю «К2» оказываются на условиях постоплаты.

Январь 2015 – реализация 100руб., кроме того НДС 18 руб. (итого 118 руб.), затем оплата

Апрель 2015 – реализация 200руб., кроме того НДС 36 руб. (итого 236 руб.), затем оплата

Отношения по выплате премии:

Май 2015 – Крупный поставщик услуг «П» начислил и выплатил Агентству «А» премию за объем продаж в апреле – 40 руб. (НДС не облагается). Поскольку Агентство применяет УСН, то премию он учтет как доход в книге доходов и расходов в момент оплаты, то есть в мае 2015г.

Документооборот по реализации покупателю «К1» в апреле 2015г. на данных из примера выглядит следующим образом.

Как видно на рисунке 1 документооборот в новой схеме выглядит следующим образом:

1. Поставщик «П» выставляет на имя Агентство «А» акт выполненных работ и счет-фактуру на реализованные услуги на 236 руб. в т.ч. НДС
2. Агентство «А» перевыставляет акт выполненных работ и счет-фактуру на те же 236 рублей в т.ч. НДС. Для этого Агентство «А» выписывает на имя Покупателя «К1» счет-фактуру, в которой в графе «Поставщик» указывает Поставщика «П»*. К указанному счету-фактуре Агентство «А» прикладывает копию счета-фактуры, полученного от Поставщика «П», заверенную подписью и печатью Агентства «А».
3. Агентство «А» также направляет Покупателю «К1» (Комитенту) Отчет (акт) об исполнении комиссионного поручения.

Подходящие под условия рассмотренного примера шаблоны договора комиссии, отчета (акта) об исполнении поручения, письма о переносе переплаты, а также пример заполнения посредником счетов-фактур см. в Приложениях 1, 2 к статье.

8. Как посреднику составлять счета-фактуры и отчитываться по НДС

Посредник на УСН не является плательщиком НДС. Тем не менее, в условиях новой схемы контроля НДС налоговые органы нуждается в получении информации о реализованных через посредника на УСН товарах, работах и услугах, облагаемых НДС. Поэтому для того, чтобы покупатель мог без проблем возместить НДС из бюджета, важно, чтобы посредник на УСН правильно оформлял счета-фактуры, перевыставляемые им покупателю на сумму приобретенных для него товаров, работ, услуг и отчитывался в свою налоговую инспекцию.

Пример заполнения счета-фактуры посредником на данных рассмотренного выше примера приведены в Приложении 2 к статье. Обратите внимание, что в строках 2, 2а , 2б счетов-фактур посредник указывает реквизиты реального поставщика. Есть формальное требование о том, что дата этой счет-фактуры была идентична дате счет-фактуры от поставщика. Номер счета-фактуры посредник должен поставить свой – сквозной. В результате в счете-фактуре практически отсутствует информация по посреднике (дата – из счет-фактуры поставщика, реквизиты продавца – реквизиты поставщика, номенклатура товаров – как у поставщика). Информацию о том, что счет-фактура выставлена именно посредником можно указать в дополнительном поле.*

В связи с введением налоговыми органами новой схемы контроля НДС посреднику на УСН, который действует в качестве агента (либо комиссионера) покупателя, необходимо ежеквартально формировать и отправлять в налоговую инспекцию в электронном виде журнал учета счетов-фактур, который содержит данные всех счетов-фактур, полученных посредником от продавцов и перевыставленных посредником покупателям по приобретенным для них товарам, работам, услугам. Пример заполнения посредником журнала учета выставленных и полученных счетов-фактур приведен в Приложении 2 к статье. Подробная информация о том, как посреднику сформировать журнал учета счетов-фактур и отправить его в налоговую инспекцию приведена в Приложении 3 к статье. Если посредник не является плательщиком НДС (например уплачивает единый налог по упрощенной системе налогообложения), то ему необходимо предоставить журнал учета выставленных и полученных счетов-фактур в налоговую инспекцию до 20 числа месяца, следующего за отчетным кварталом. Посредники-плательщики НДС предоставляют этот журнал в составе декларации НДС но уже до 25-го числа следующего за кварталом месяца.

Если посредник не успел направить журнал в налоговую инспекцию установленнный срок, то журнал нужно обязательно направить позже. Если не направить журнал в налоговую инспекцию, скорее всего покупатели не смогут возместить НДС из бюджета и потеряют на этом деньги. Штраф на посредника за не направленный в срок журнал незначителен (200 руб.). Систематическое не заполнение и не направление журнала в налоговую инспекцию может быть квалифицировано как грубое нарушение правил учета, которое наказывается штрафом до 30 тыс. руб. Игнорирование обязанности представления журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур в налоговую инспекцию повлечет отказ в вычете НДС у конечного покупателя, ведь «цепочка» НДС прерывается. Если он работает на ОСН, то это важно для него. Соответственно, чтобы не потерять клиента посреднику необходимо вовремя предоставлять журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур.

Кроме того, посредник на УСН обязан обеспечить получение запросов из налоговой инспекции, направляемых в электронном виде. Если в течение 10 дней посредник не подтвердит получение электронного сообщения от налоговой инспекции, то инспекция имеет право заблокировать расчетный счет посредника.

9. Если поставщик один, а покупателей много

Также бывает и наоборот. Заказчик один – а поставщиков услуг много. Как же правильно выставить счет-фактуру?

В первом случае посредник отражает в счете-фактуре данные о товаре (услуге) в той части, которую он оказал Покупателю, не смотря на то, что полученная счет-фактура от Поставщика содержит информацию обо всех поставках услуг за месяц. Но к этой «частичной» счет-фактуре все равно прикладывает копию «большого» счета-фактуры от Поставщика. Например, Посредник приобрел услуги для различных Покупателей на общую сумму 472 руб. Он получил от Поставщика счет-фактуру и накладную на общую сумму 472 руб. Своим Покупателям Посредник выставляет отдельные счета-фактуры по 236 руб. Но к ней прикладывает копию счета-фактуры и накладной от Поставщика на всю сумму – на 472 руб. Такую точку зрения отразил Минфин в своих письмах от 14.03.2014 N 03-07-15/11221, от 02.08.2013 N 03-07-11/31045, а также ФНС России в своем письме от 18.04.2014 N ГД-4-3/7473@.

А может быть другая ситуация. Например, Посредник оказывает транспортные услуги. При этом для этого ему необходимо воспользоваться услугами нескольких поставщиков услуг. А Покупатель у него один. В этом случае Посредник выставляет Покупателю один счет-фактуру с перечислением всех оказанных услуг, оказанных на одну дату, а к ней прикладывает копии всех счетов-фактур, полученных от реальных Поставщиков услуг, заверенных своей печатью. При этом в поле «Продавец» через точку с запятой будут перечислены все поставщики услуг. Если входящие счета-фактуры выставлены разными датами, то Посредник перевыставляет несколько счетов-фактур теми же датами. Объединять счета-фактуры с разными датами формально запрещено.*

10. Ответы на вопросы налоговой инспекции

Налоговый инспектор может запросить у посредника пояснения, почему покупатели платят посреднику за товары, работы, услуги с НДС, а посредник не платит указанный НДС в бюджет. Чтобы снять этот вопрос посреднику стоит письменно пояснить налоговой инспекции, что посредник работает по комиссионному договору. Пример ответа на такой запрос приведен в Приложении 4 к статье.

Кроме того налоговый инспектор может запросить пояснения, почему в доходы для целей расчета налога не включены все суммы денежных средств, которые приходят на счет посредника. В ответ на такой запрос целесообразно ответить, что доходами компании являются скидки (премии) от поставщика, а также комиссионное вознаграждение. Пример ответа на такой запрос приведен в Приложении 5 к статье.

Приложения:

1. Пример , отчета на запрос налоговой инспекции по НДС
2. на запрос налоговой инспекции по доходам.